Бухгалтерский и кадровый аутсорсинг
Бухгалтерский и кадровый аутсорсинг
Бухгалтерский и кадровый аутсорсинг
Целевое финансирование НКО
Целевое финансирование НКО
Публикации \ 25.02.2015

Расходование целевых средств НКО строго определено. Определение доходов НКО как целевое финансирование имеет ряд особенностей и ограничений.

Некоммерческая организация - организация, не имеющая извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющая полученную прибыль между участниками (п.1 ст.2 Федерального закона "О некоммерческих организациях" от 12.01.1996 N 7-ФЗ). Однако все НКО, за исключением ассоциаций и союзов, имеют право заниматься предпринимательской деятельностью и облагать доходы от этой деятельности налогом на прибыль организаций на общих условиях. Таким образом, все доходы НКО можно разделить на два вида:
  1. Целевые поступления;
  2. Доходы от предпринимательской деятельности.
Целевые поступления НКО, не облагаемые налогом на прибыль организаций.

Рассмотрим подробнее первый вид доходов НКО.       

Целевые поступления – средства, полученные НКО из бюджета, внебюджетных фондов, а также от юридических и физических лиц, направленные на содержание некоммерческой организации и ведение ею уставной деятельности, и использование по назначению.

Под ведением уставной деятельности понимается использование полученных целевых средств на реализацию целей, прописанных в уставе НКО. Для удобства распределения и использования целевых средств, ежегодно составляется смета предполагаемых поступлений и расходов по каждой программе для конкретной НКО.

Признаками целевого поступления являются:

  1. Безвозмездность;
  2. Предназначение для использования только по целевому назначению, не связанному с осуществлением коммерческой деятельности НКО;
  3. Обязательное ведение раздельного учета в бухгалтерии НКО полученных доходов и произведенных расходов  в рамках целевых поступлений.

В случае невыполнения хотя бы одного из перечисленных условий подобные поступления придется облагать налогом на прибыль организаций.

Таким образом, можно представить доходы НКО по следующей схеме:

Полный перечень необлагаемых налогом на прибыль целевых поступлений указан в п.2 ст. 251 НК РФ. Основными из них являются: 
  1. Взносы учредителей (участников, членов), пожертвования, доходы в виде безвозмездно полученных НКО услуг, работ, выполненных по соответствующим договорам;
  2. Средства, предоставленные из федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций;
  3. Средства, имущество и имущественные права, предоставляемые на осуществление благотворительной деятельности;
  4. Использованные по целевому назначению поступления от собственников созданным ими учреждениям;
  5. Паевые вклады;
  6. Гранты.

Все поступления целевого характера могут быть выделены как из бюджета РФ, так и юридическими и физическими лицами, которые могут быть как резидентами, так и нерезидентами РФ.

Оформление поступления целевых средств.

Целевые средства, переданные некоммерческой организации, могут быть нескольких видов, основными их которых являются:

  1. Денежные средства;
  2. Основные средства;
  3. Материалы;

Необходимо учесть, что для получения некоммерческой организацией целевого финансирования, необходимо наличие соответствующего договора на исполнение обязательств и утвержденной сметы расходов. Такая смета должна быть согласована с жертвователем и утверждена руководителем НКО. Также в ней должны быть постатейно указаны конкретные затраты на проводимое мероприятие. Такая смета является основанием для начисления целевого финансирования. Только после ее надлежащего оформления могут производиться дальнейшие действия по проведению программ и расчетов с НКО.

В соответствии с Планом счетов, для учета всех видов целевых поступлений предназначен специальный счет 86 «Целевое финансирование». К этому счету целесообразно открыть несколько субсчетов, необходимых для корректного аналитического учета всех видов целевых поступлений НКО, например:

  1. Субсчет 86.01 «Членские взносы»;
  2. Субсчет 86.02 «Добровольные взносы и пожертвования»;
  3. Субсчет 86.03 «Целевые средства»;
  4. Субсчет 86.04 «Поступления из бюджета»;
  5. Субсчет 86.05 «Доходы от предпринимательской деятельности».

Все поступления целевых средств отражаются по кредиту счета 86 «Целевое финансирование» и по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами кредиторами» субсчет «Расчеты по целевому финансированию».

Следует учесть, что все целевые средства бухгалтерии НКО необходимо учесть в надлежащей оценке. Таким образом, оценка полученного имущества производится по рыночной стоимости на дату его оприходования в соответствии с п. 10.3 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденная Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. №32н.

Рассмотрим пример:

В январе 2015г. некоммерческая организация  «Астра» основной деятельностью которой является  осуществление мероприятий, направленных на поддержку и развитие больниц, получила на свой расчетный счет ежемесячный членский взнос  от ООО «Гарант» в размере 20 000р., а также заключила договор с ООО «Бетта» на ремонт помещения больницы, в соответствии с которым получила необходимые материалы в денежной оценке на 850 000р., инструмент на сумму 45 000 р.,  и денежные средства в размере 200 000р. Ремонт помещения должен завершиться 30.01.2015г.  Бухгалтерия НКО «Астра» в январе 2015г. Сделала следующие проводки по учету поступления целевых средств:

Дата

Корреспонденция счетов

Сумма, руб.

Содержание операции

 

Дт

Кт

13.01.2015

76

86

20 000

Определен и утвержден размер членского взноса

14.01.2015

51

76

20 000

На расчетный счет зачислен членский взнос

14.01.2015

76

86

1095000

Начислено целевое финансирование в утвержденном размере

15.01.2015

51

76

200 000

На расчетный счет зачислены целевые средства на ремонт больничного помещения

15.01.2015

10

76

850 000

Оприходованы материалы в рамках целевого финансирования для ремонта

15.01.2015

83

76

45 000

Принято к учету основное средство в рамках целевого финансирования

Оформление расхода целевых средств

Полученныецелевые средства НКО может расходовать строго в соответствии с утвержденной сметой расходов (финансовым планом), в которых должны быть указаны статьи затрат, на содержание НКО и ведение уставной деятельности.  Полученные целевые средства на определенную программу также должны расходоваться строго по назначению. Необходимо учесть, что при проведении нескольких программ будет целесообразным составлять постатейную смету по каждой программе.

Для правильного оформления расходования целевых средств следует учесть, что административно-хозяйственные расходы самой НКО могут осуществляться за счет всех видов доходов. Возможно два варианта погашение таких расходов:

  1. Расходы по содержанию НКО осуществляется за счет целевых поступлений, полученных на обеспечение определенных программ. При составлении сметы расходов на программу заранее оговаривается, что в нее будет включена доля общехозяйственных затрат НКО;
  2. Расходы по содержанию НКО осуществляются за счет вступительных и членских взносов. В таком случае в сметы расходов на проведение программ включаются только прямые расходы.

Для учета расходования полученных целевых средств, существляются записи по дебету счета 86  Целевое финансирование» и кредиту счетов 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы» и счет 83 «Добавочный капитал».
Счет 20 «Основное производство» целесообразно использовать для учета всех затрат НКО на проведение программ.

Счет 26 «Общехозяйственные расходы» целесообразно использовать для учета всех затрат на содержание НКО и на осуществление ею уставной деятельности, не связанной с осуществлением предпринимательской деятельностью. Здесь должны учитываться такие затраты, как:

  1. Заработная плата персонала;
  2. Расходы по найму помещения;
  3. Расходы на оплату коммунальных услуг;
  4. Расходы на ремонт;
  5. Иные расходы, связанные с нормальным функционированием НКО.

Ежемесячно все затраты, учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы» списываются в дебет счета 86 «Целевое финансирование».

Рассмотрим оформление расхода целевых поступлений НКО на примере:

Пример 2. Возьмем данные из примера 1. Для учета расходования полученных целевых средств бухгалтерия НКО «Астра» сделала следующие проводки: 

Дата

Корреспонденция счетов

Сумма, руб.

Содержание операции

 

Дт

Кт

30.01.2015

26

70

7 692

Начислена заработная плата персоналу НКО

30.01.2015

26

69

2 308

Начислены страховые взносы

30.01.2015

26

60

5 000

Учтены расходы по аренде помещения

30.01.2015

26

60

5 000

Учтены расходы на коммунальные платежи

30.01.2015

20

10

850 000

Списаны материалы для проведения программы

30.01.2015

20

60

200 000

Учтены затраты на привлечение подрядной организации

30.01.2015

86

20

1050000

Списаны затраты на ремонт помещения

30.01.2015

86

83

45000

Списано средство целевого финансирования

30.01.2015

86

26

20 000

Списаны общехозяйственные расходы НКО

Использование средств по целевому назначению.
Как уже говорилось ранее, все средства, полученные НКО в рамках целевого финансирования должны быть использованы только на обеспечение проведения программ. Все расходы на проведение программ должны быть учтены в смете, утвержденной высшим органом руководства НКО, и обязательно согласованы с жертвователем. После проведения соответствующего мероприятия НКО должен быть представлен отчет об использовании целевых средств, утвержденный тем же органом руководства, что и смета.

Для того, чтобы лучше понять что означает целевое расходование средств, можно взять за основу ключевые принципы, закрепленные в Бюджетном Кодексе РФ. Таким образом, в ст. 38 БК РФ закрепляется принцип адресности: «Принцип адресности и целевого характера бюджетных средств означает, что бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств доводятся до конкретных получателей бюджетных средств с указанием цели их использования». В ст. 34 БК РФ закрепляется принцип эффективности: «Принцип эффективности использования бюджетных средств означает, что при составлении и исполнении бюджетов участники бюджетного процесса в рамках установленных им бюджетных полномочий должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объема средств (экономности) и (или) достижения наилучшего результата с использованием определенного бюджетом объема средств (результативности)».

Эти принципы должны быть использованы для определения не только целевого расходования средств из бюджета РФ,  но также и целевого финансирования, полученного от негосударственных компаний. Это могут быть гранты, членские взносы, пожертвования и другие виды целевого финансирования, указанные в п.2 ст. 251 НК РФ.        

При соблюдении всех правил и принципов целевого расходования средств, все доходы бухгалтерия НКО должна включить в состав доходов, не облагаемых налогом на прибыль организаций.

Однако возникают сложности, когда целевые средства расходуются не по назначению.

Под нецелевым использованием целевых средств подразумевается такое их использование, которое не обеспечивает тех результатов, которые были определены при их выделении. Действия, которые обеспечивают определенный результат, однако, были при этом неправомерны, также приводят к нецелевому использованию средств.

Рассмотрим подробнее виды нецелевого использования средств:

1. Направление средств целевого финансирования на банковские депозиты, приобретение активов разных видов (ценных бумаг, валюты, прочего имущества), с целью перепродажи. А также вложения в уставные капиталы других организаций и оказание финансовой поддержки. Подобные расходы не относятся к расходам на содержание и ведение уставной деятельности. В соответствии с п. 14 ст. 250 НК РФ целевые поступления, использованные НКО не по целевому назначению признаются внереализационными доходами и учитываются в общем порядке при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.  Доходы (проценты), полученные в результате использования ценных бумаг также подлежат учету при определении налоговой базы в установленном НК РФ порядке.

2. Расходование средств при неправильном оформлении первичных оправдательных документов или не предоставление подтверждающих расход документов. Такие первичные документы как товарные накладные, акты, авансовые отчеты и т.д. должны быть обязательно оформлены в надлежащем порядке. Если же имеются нарушения по их оформлению, то расходование целевых средств признается нецелевым и, соответственно, должно учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

3. Недостача материальных ценностей, денежных средств и прочего имущества, убыль сверх норм. Помимо включения в налоговую базу по налогу на прибыль сумм недостачи, в таком случае наступает еще и административная или даже уголовная ответственность материально-ответственных лиц.

4. Использование выделенных целевых средств сверх норм. Например, сверх норм возмещения командировочных расходов, сверх норм возмещения расходов на топливо и т.д

5. Использование средств на цели, не предусмотренные в смете.

Таким образом, можно сделать вывод, что при поступлении целевых средств нужно понимать, что подобный вид дохода НКО требует соблюдения определенных условий признания их таковыми, а также грамотного оформления их поступления и расходования. Если все условия соблюдены, то бухгалтерия не должна облагать целевые поступления налогом на прибыль организаций. В противном же случае, такие поступления не могут признаваться целевым финансированием и должны облагаться налогом на прибыль.

 

Автор: Евгения Федорова, Ассистент бухгалтера, Acsour

Источник: Журнал "Бухгалтерские вести", февраль, 2015

 

Руководитель отдела
по развитию бизнеса:
Ольга Филипова моб.: + 7 (931) 262-5352 тел.: + 7 (812) 454-4424 e-mail: olga.filipova@acsour.com